­ Posebni porez na plaće i druge primitke

Zakon o posebnom porezu na plaće, mirovine i druge primitke (Nar. nov., br. 94/09); u nastavku: Zakon) se primjenjuje na sve plaće, mirovine i druge propisane primitke isplaćene u razdoblju  od 1. kolovoza do 31. prosinca 2010., bez obzira na koje se razdoblje odnose. Detaljnije odredbe propisane su Pravilnikom o posebnom porezu na plaće, mirovine i druge primitke objavljenom u Nar. nov., br. 96/09, kojim je propisano i izvješće- Obrazac IPP.

Posebni porez se plaća isključivo na propisane primitke rezidenata što znači da primici (plaće, naknade temeljem drugog dohotka, dividende i udjeli u dobiti) nerezidenata ne podliježu obvezi plaćanja ovoga poreza.

Navedeni porez je konačan porez te se neće prijavljivati u godišnjoj prijavi poreza na dohodak.

1. Primici oslobođeni plaćanja posebnog poreza

Svi primici koji sukladno Zakonu o porezu na dohodak ne podliježu plaćanju poreza na dohodak ne podliježu niti obvezi plaćanja posebnog poreza. Tako nema obveze plaćanja toga poreza za:

-         sve naknade, potpore i nagrade koje poslodavac može isplatiti u neoporezivom iznosu sukladno Pravilniku o porezu na dohodak (čl. 3. st. 3. Pravilnika),

-         sve naknade koje se ne isplaćuju na teret poslodavca: za bolovanja iznad 42 dana koje se isplaćuju na teret HZZO-a, naknade zbog ozljede na radu koje se isplaćuju na teret Zavoda za zaštitu zdravlja radnika na radu. Budući od 1. dana naknada zbog komplikacija u trudnoći isplaćuje  HZZO niti za ovu naknadu nema obveze plaćanja posebnog poreza,

-         naknade za rodiljni i roditeljski dopust,

-         svi neoporezivi primici koji se smatraju drugim dohotkom (nagrade učenicima – do 1.600 kn, primici učenika i studenata za rad preko učeničkih i studentskih udruga – do 50.000 kn, stipendije i športske stipendije - do 1.600,00 kn, stipendije za izvrsna postignuća  - do 4.000 kn, nagrade za športska ostvarenja – do 20.000 kn, nagrade športašima amaterima – do 1.600 kn,

-         dodaci na mirovine temeljem Zakona o dodatku na mirovine ostvarene prema Zakonu o mirovinskom osiguranju,

-         mirovine koje rezidenti ostvaruju iz inozemstva.

Plaće isplaćene po sudskoj presudi

Zakonom je propisano oslobođenje od plaćanja posebnog poreza na plaće po sudskoj presudi. Međutim, Pravilnikom je navedena odredba sužena te se ovo oslobođenje odnosi samo na plaće koje se isplaćuju po sudskim presudama pod uvjetom da su utužene u bruto iznosu – čl. 4. st. 3. Pravilnika (odnosno da utužena plaća sadržni doprinos iz plaće, porez na dohodak i prirez).

2. Na koje se primitke plaća posebni porez?

Posebni porez se plaća na sljedeće primitke rezidenata:

1. primitke od nesamostalnog rada (plaću i mirovinu) prema Zakonu o porezu na dohodak,

2. primitke od kojih se utvrđuje drugi dohodak prema Zakonu o porezu na dohodak,

3. mirovine na koje se prema Zakonu o porezu na dohodak ne plaća porez na dohodak,

4. primitke koji se fizičkim i pravnim osobama isplaćuju po osnovi dividendi i udjela u dobiti.

Iz navedene odredbe čl. 4. Zakona proizlazi da sve što se prema Zakonu o porezu na dohodak smatra plaćom/mirovinom/drugim dohotkom podliježe plaćanju posebnog poreza, kao i dividende te udjeli u dobiti.

Uzimajući u obzir definiciju dohotka od nesamostalnog rada prema Zakonu o porezu na dohodak, posebni porez se, uz plaće, plaća i na:

-         naknade koje poslodavac na svoj teret isplaćuje radnicima za vrijeme bolovanja (do 42 dana), naknade za vrijeme godišnjeg odmora;

-         plaće u naravi (korištenje službenog automobila, povoljnije kamate – niže od 4%);

-         naknade, potpore i nagrade iznad neoporezivoga iznosa;

-         plaće radnika izaslanih na rad u inozemstvo;

-         plaće radnika izaslanih na rad u RH, ako se smatraju rezidentima RH;

-         primitak koji isplaćuje ili daje u naravi tuzemni isplatitelj radniku izaslanom na rad u RH, ako se smatra rezidentom RH;

-         poduzetnička plaća koju sebi isplaćuje obrtnik – dobitaš;

-         zakašnjele isplate plaće (ako se ne isplaćuju po sudskoj presudi);

-         zatezne kamate na zakašnjele isplate plaća (ako se ne isplaćuju po sudskim presudama),

-         drugi dohodak: ugovore o djelu, autorske honorare, honorare za umjetnička djela; primitke po osnovi povrata doprinosa iznad najviše godišnje osnovice; naknade za službena putovanja koje fizičkih osobama isplaćuju neprofitne organizacije, a koje u tim organizacijama ostvaruju drugi dohodak (osim ako računi glase na tu organizaciju); stipendije i nagrade učenicima iznad neoporezivoga iznosa i dr.;

-         mirovine u iznosu većem od 3.000,00 kn;

-         mirovine koje ostvaruju djeca nakon smrti roditelja (bez obzira što nema obveze plaćanja poreza na dohodak).

3. Kako utvrditi osnovicu za plaćanja posebnog poreza?

Osnovica na koju se plaća posebni porez pri isplati dohotka od nesamostalnog rada utvrđuje se na sljedeći način:

Bruto plaća

minus doprinos iz primitka (MO – 20%)

minus uplaćene porezno priznate premije osiguranja (najviše do 1.000 kn mjesečno)

minus predujam poreza na dohodak i prirez

= neto plaća u iznosu 3.000,01 kn i više = osnovica za obračun posebnog poreza.

Iznimka od navedenoga načina utvrđivanja porezne osnovice propisana je  u slučaju kada isplatitelj, zbog neredovite isplate plaća, u jednom mjesecu isplaćuje plaće za više proteklih mjeseci istoga ili različih poreznih razdoblja. Poreznu osnovicu ne čini kumulativni zbroj isplaćenih plaća već se porezna osnovica utvrđuje razmjerno broju mjeseci za koje je plaća trebala biti isplaćena.

Ako isplatitelj isplaćuje radniku plaću dva puta u toku jednog mjeseca tada je pri posljednjoj isplati plaće potrebno zbrojiti prvu i drugu isplatu te porez obračunati prema ukupnoj isplati pri čemu će ukupno obračunati porez umanjiti za već uplaćeni porez pri prvoj isplati plaće. Isto se odnosi i u slučaju isplate drugog dohotka radniku kojemu je već isplatio drugi dohodak.

Dakle, uvijek se promatraju isplate na razini mjeseca  po istoj osnovi (plaće ili drugi dohodak ili dividende i udjeli u dobiti ili mirovine) koje čine osnovicu za obračun poreza i to kod istog isplatitelja.

Navedeno znači da se kumulativno zbrajaju samo plaće isplaćene tijekom mjeseca, samo naknade koje se smatraju drugim dohotkom, samo dividende i udjeli u dobiti te samo mirovine, odnosno  ako jedan isplatitelj isplati radniku:

­ plaću i naknadu za autorsko djelo – isplatitelj ih neće izbrajati niti utvrđivati kumulativnu osnovicu za obračun posebnog poreza već će poseban porez obračunati na osnovicu koju čini plaća, a posebno će obračunati na iznos drugog dohotka, pod uvjetom da je primitak veći od 3.000,00 kn;

­ plaću i udio u dobiti/dividendu – osnovicu za poseban porez čini samo plaća, odnosno samo isplaćeni udio/dividenda.

Isto tako, budući se promatraju primici samo kod jednog isplatitelja, za isplatitelja plaće je nebitno da li je i koliko radnik ostvario plaću kod drugoga poslodavca (ako radnik radi nepuno radno vrijeme), odnosno je li kod drugog isplatitelja ostvario primitak temeljem ugovora o djelu/autorskog djela.

Ako poslodavac tijekom mjeseca isplaćuje svojem radniku plaću i autorski honorar i dividendu tada se svaki primitak promatra odvojeno, a ne njihov ukupni zbroj.

Npr. osoba koja je zaposlena kod dva poslodavca istovremeno na nepuno radno vrijeme te kod jednoga poslodavca ostvaruje plaću od 3.000,00 kn, a kod drugoga 2.990,00 kn, neće biti obvezna plaćati posebni porez budući nema kod istog isplatitelja primitak veći od 3.000,00 kn.

Isto tako npr. niti isplatitelji drugog dohotka ne moraju voditi računa o visini isplaćenog drugog dohotka kod drugih isplatitelja (kao što je to npr. slučaj kod stipendija).

Pri isplati drugog dohotka, osnovicu za obračun posebnog poreza čini isplaćeni primitak umanjen za uplaćeni doprinos iz primitka, predujam poreza i prireza.

Posebno valja naglasiti da osnovicu za obračun poreza kod autorskih honorara čini primitak umanjen za iznos predujma poreza na dohodak i prireza pri čemu 30% paušalnih izdataka ne umanjuje osnovicu za obračun posebnog poreza. Naime, i ovdje je zadržan princip neto osnovice.

Pri utvrđivanju porezne osnovice kod naknada za umjetničko djelo poreznu osnovicu također čini primitak  umanjen za iznos predujma poreza na dohodak i prireza, dakle bez umanjenja za

4. Porezne stope

Budući je propisana obveza plaćanja po stopi od 2% na neto plaću veću od 3.000,00 kn proizlazi da radnik koji ostvaruje neto plaću u iznosu od 3.000,00 kn ne plaća posebni porez.

Temeljem upute MF proizlazi da ako je neto plaća:

º od 3.000,01 kn do 6.000,00 kn porez se obračunava i plaća po stopi od 2% na ukupni iznos isplaćene neto plaće. Dakle, ako isplaćeni primitak iznosi 3.000,00 kn tada se posebni porez ne obračunava, a ako plaća iznosi 6.000,00 kn tada se porez obračunava po stopi od 2%,

º od 6.000,01 kn i nadalje: porez se obračunava i plaća po stopi od 4% na ukupni iznos isplaćene neto plaće.

5. Ostale odredbe

Obveznik obračunavanja posebnog poreza je isplatitelj, a dospijeva istodobno s isplatom plaće/drugog dohotka/dividende i udjela u dobiti.

Iznimno od navedenog, HZMO može uplatiti posebni porez na mirovine do kraja mjeseca u kojem je mirovina isplaćena.

Vezano uz izvještavanje, ministar financija je Pravilnikom propisao način izvještavanja o obračunanom i uplaćenom porezu te posebno izvješće – Obrazac IPP koje će se podnositi do 15. u mjesecu za prethodni mjesec. To znači da će se navedeno izvješće prvi puta podnijeti do 15.9. Navedeni obrazac se podnosi za sve primitke za koje je propisana obveza plaćanja posebnog poreza.

Posebni porez se uplaćuje na račun Državnog proračuna:

­ pravne osobe: 1001005 – 1863000160    21  1902 – 0 + MB

­ fizičke osobe: 1001005 – 1863000160    22  1902 – MBG

pri čemu se upisuje matični broj isplatitelja (i kod pravnih i kod fizičkih osoba).

6. Primjeri obračuna posebnog poreza

@ Primjer 1. Redovna plaća

Radnik je poslodavcu donio dokaz o uplaćenoj premiji životnog osiguranja te policu osiguranja temeljem čega je poslodavac umanjio poreznu osnovicu za iznos od 340,00 kn.

U primjeru 1. bruto plaća iznosi 4.500 kn, u primjeru 2. – 9.800 kn.

U primjeru 3. pošlo se od pretpostavke da poslodavac isplaćuje plaću u dva dijela, i to kod prve isplate u iznosu od 4.500 kn bruto, a kod druge isplate – u iznosu od 9.800 kn.

* Pri isplati drugoga dijela plaće potrebno je na ukupni iznos obračunati 4% posebnog poreza.

@ Primjer 2. Nepuno radno vrijeme kod dva poslodavca

Radnik je zaposlen kod dva poslodavca na nepuno radno vrijeme: kod prvoga radi 3 sata, a kod drugoga 5 sati dnevno. Kod prvog poslodavca ostvaruje plaću od 1.600,00 kn, a kod drugog  poslodavca – 2.400,00 kn. Iako je zbroj plaća tijekom jednog mjeseca veći od 3.000,00 kn, niti jedan poslodavac nema obvezu obustavljati i uplaćivati poseban porez budući iznos isplaćene plaće niti kod jednog poslodavca nije veći od 3.000,00 kn – isplate se prate po jednom isplatitelju.

@ Primjer 3. Neredovita isplata plaća

Poslodavac je u mjesecu kolovozu isplatio zaostale plaće iz 2009. te je obvezan obračunati i uplatiti poseban poreza. Sukladno odredbi Pravilnika, poslodavac utvrđuje poreznu osnovicu za svaki mjesec posebno, a ne kumulativno.

@ Primjer 4. Isplata drugog dohotka

Isplatitelj je tijekom mjeseca isplatio vanjskom suradniku temeljem ugovora o djelu primitke u iznosu od: 2.200,00 kn, 3.900,00 kn te 7.700,00 kn te obračunao propisane obveze na sljedeći način:

Budući je ukupni iznos temeljem drugog dohotka isplaćen tijekom mjeseca veći od 6.000,00 kn (7.783,20 kn) potrebno je na ukupni neto iznos obračunati porez po stopi od 4% (što iznosi 311,33 kn) te od dobivenog iznosa oduzeti obračunati i uplaćeni porez po stopi od 2% (68,81). Isplatitelj će pri posljednjoj isplati uplatiti razliku poreza od 242,52 kn.

@ Primjer 5. Isplata više autorskih honorara jednom primatelju (kod jednog isplatitelja)

 Isplatitelj je vanjskom suradniku isplatio početkom kolovoza 1.000,00 kn autorskog honorara, 10.8. – 2.300,00 kn te krajem mjeseca još 4.100,00 kn. Pri isplatama je obračunao posebni porez na sljedeći način:

@ Primjer 6. Isplata naknade za umjetničko djelo

Naručitelj je od fizičke osobe naručio umjetničku sliku te se obvezao platiti naknadu u iznosu od 6.000,00 kn (bruto). Pri utvrđivanju porezne osnovice polazi se od bruto primitka umanjenog za porez i prirez.

7. Mirovine

Obvezi plaćanja posebnog poreza podliježu mirovine: starosne, prijevremene starosne, invalidske mirovine (zbog profesionalne nesposobnosti za rad te zbog opće nesposobnosti), obiteljske kao i mirovine koje isplaćuju osiguravatelji.

Obvezi plaćanja posebnog poreza ne podliježu:

­ dodatak uz mirovinu budući se isti ne smatra mirovinom,

­ mirovine na koje se prema Zakonu o porezu na dohodak ne plaća porez na dohodak: mirovine koje ostvaruju djeca nakon smrti roditelja (ne smatraju se dohotkom – čl. 9. Zakona o porezu na dohodak) te mirovine članova obitelji smrtno stradalih, zatočenih ili nestalih branitelja (ako ne bude drugačijih tumačenja MF),

­ mirovine ili razlike mirovina koje HZMO isplaćuje u tijeku kalendarskog mjeseca za protekla porezna razdoblja (kalendarske godine), sukladno čl. 45. st. 3. toč. 2. Zakona o porezu na dohodak.

Kada HZMO isplaćuje mirovine za više proteklih mjeseci istoga poreznog razdoblja tada se porezna osnovica utvrđuje razmjerno broju mjeseci za koje je mirovina trebala biti isplaćena.

@ Primjer 7. Obračun posebnog poreza iz mirovine niže od 5.108,00 kn

@ Primjer 8. Obračun posebnog poreza iz mirovine više od 5.108,00 kn neto

8.      Dividende i udjeli u dobiti

Zakonom i Pravilnikom su kao predmet oporezivanja propisane i dividende i udjeli u dobiti. Pritom se obveza plaćanja posebnog poreza odnosi na sve rezidente, pravne i fizičke osobe, koje ostvaruju dividende/udjele u dobiti. Iz navedenoga proizlazi da isplata dividendi/udjela u dobiti nerezidentima ne podliježe obvezi plaćanja navedenoga poreza.

@ Primjer 9. Obračun posebnog poreza

Isplatitelj je isplatio dividendu u iznosu od 35.000,00 kn te je obračunao posebni porez na sljedeći način:

PRIMJENA NOVE STOPE PDV-a od 23%

Zakonom o izmjeni Zakona o porezu na dodanu vrijednost (Nar. nov., br. 94/09) izmijenjena je opća stopa PDV-a, koja od 1. kolovoza  iznosi 23%.  Vezano uz primjenu nove porezne stope napominjemo:

¬ promjena porezne stope odnosi se na sve isporuke dobara i obavljene usluge koje slijede u obračunskim razdobljima nakon stupanja na snagu izmjena Zakona,

¬ sukladno čl. 7. Zakona o PDV-u porezna obveza za sve isporuke dobara i obavljene usluge nastaje istekom obračunskog razdoblja u kojem su obavljene,

¬ po računima ispostavljenim do 31.7.2009., za isporuke obavljene do navedenog datuma, utvrđena je porezna obveza po stopi od 22%,

¬ svi R-1 i R-2- računi izdani u razdoblju prije promjene porezne stope neće se ispravljati odnosno vraćati dobavljaču, obzirom da je na njima ispravno iskazan porez po stopi od 22%,

¬ naplata ili plaćanje po računima izdanim do 31.7.2009. nema utjecaja na utvrđivanje porezne obveze, što znači da je porezna obveza po svim R-1 i R-2 računima izdanim do 31.7.2009. utvrđena po stopi od 22%, bez obzira kada će ti računi biti plaćeni/naplaćeni,

¬ izuzetak su izdani računi za primljene predujmove – ukoliko je PDV na računu za primljeni predujam obračunat po stopi od 22%, koja je bila na snazi kada je predujam plaćen, a dobra će se isporučiti ili usluga obaviti u obračunskom razdoblju nakon promjene porezne stope, poduzetnici su tada obvezni ispostaviti konačni račun s obračunatim porezom po stopi od 23%,

¬ ispostavljeni R-1 i R-2 računi za obračunske situacije u građevinarstvu:

§       račun za privremenu situaciju izdan do 31.7.2009. – porezna obveza po stopi od 22%,

§       račun za privremenu situaciju izdan nakon 1.8.2009. – porezna obveza po stopi od 23% (bez obzira što su radovi obavljeni do 31.7.)

¬ porezna obveza po svim računima izdanim nakon 1.8.2009. utvrđuje se po stopi od 23%, bez obzira što se račun odnosi na isporuku obavljenu do 31.7.2009.,

¬ uslijed primjene nove porezne stope očekujemo izmjene Pravilnika o PDV-u, kojima će biti propisan novi oblik PDV i PDV-K obrasca, te Knjiga I-RA i U-RA.

Obveze poduzetnika obveznika PDV-a prema poreznim i računovodstvenim propisima:

Obveznici PDV-a koji imaju zalihe dobara za koje se mijenja porezna stopa dužni: su:

Ø         sukladno čl. 33.a Zakona o PDV-u i čl. 136.a Pravilnika o PDV-u pri smanjenju, povećanju ili ukidanju poreza, na dan početka primjene propisa kojim se povećava, smanjuje ili ukida porez, obaviti popis dobara na zalihama i utvrditi cijene s uračunanim porezom po novim poreznim stopama. Temeljem toga, popis treba obaviti samo za dobra koja su bila oporeziva stopom PDV-a od 22%, a ne i za dobra i usluge oporeziva stopom 0% odnosno 10%.

Ø        u knjigovodstvenim evidencijama proknjižiti eventualno popisom utvrđene viškove i manjkove

Ø        na temelju zapisnika o promjeni cijena:

a)      ukoliko se cijena dobara mijenja treba proknjižiti povećanje zaliha na dugovnoj strani konta 66302 – Roba u prodavaonici – 22% PDV-a te obračunan porez na potražnoj strani konta 664 – Porez na dodanu vrijednost robe u prodavaonici;

b)      ukoliko se cijena dobara ne mijenja (iznos povećanja PDV-a ići će na teretit marže poduzetnika) iznos razlike između stare i nove cijene treba knjižiti kao smanjenje marže na kontu 669 – Razlika u cijeni i povećanje obračunanog poreza na potražnoj strani konta 664 – PDV robe u prodavaonici.

Izračun preračunane stope PDV-a:

1. Preračunana stopa PDV-a stopa PDV-a = (porezna stopa x 100) / (100 + porezna stopa) = (23x100) / (100+23) = 2.300 / 123 = 18,6992%

2. Preračunana stopa za izračun PDV-a i poreza na potrošnju u ugostiteljstvu

Ø        Preračunana stopa PDV-a u ugostiteljstvu = 18,25%

Ø        Preračunana stopa poreza na potrošnju (za stopu 3%) = 2,38%

Obveze prema propisima o trgovini:

Ø        prema čl. 9. Zakona o zaštiti potrošača (Nar. nov., br. 79/07 – 89/09) trgovac koji obavlja djelatnost trgovine na malo mora promijeniti maloprodajne cijene istaknute na dobrima i cijene za jedinicu mjere proizvoda ili usluge koje pruža.

Ø        trgovac koji vodi Knjigu popisa odnosno drugu Evidenciju o stanju robe (sukladno čl. 16. Zakona o trgovini) treba 1.8.2009. (na dan stupanja na snagu nove stope) u toj evidenciji povećati zaduženje prodavaonice za razliku koja proizlazi iz obračuna na temelju povećane stope.